撤處理決定，撤處罰決定，撤複議決定

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在一審判決被撤銷、發回重審的情況下，信陽市溮河區人民法院堅持依法判決，再次判決撤銷稅務機關的處理處罰決定，並撤銷區政府的複議決定，說明了兩點。

一是法院是講法的，維護社會公平正義是司法機關的職責所在，講法的法院才真正守護了法律的尊嚴；二是行政執法還是要嚴格依法，作為為國聚財、為民收稅的職能部門，依法徵稅是核心，該徵的稅不能漏，不該徵的稅不能亂徵，否則敗訴是不可避免的。

河南省信陽市中級人民法院行政判決書

（2019）豫15行終184號

上訴人（一審被告）國家稅務總局信陽市平橋區稅務局。

被上訴人（一審原告）信陽九安昌平置業有限公司。

一審被告信陽市平橋區人民政府。

上訴人國家稅務總局信陽市平橋區稅務局因被上訴人信陽九安昌平置業有限公司（以下簡稱九安公司）訴其稅務處理決定、稅務行政處罰及一審被告行政複議爭議一案，信陽市溮河區人民法院作出（2018）豫1502行初28號行政判決：撤銷被訴的稅務處理決定、稅務行政處罰及行政複議決定。上訴人國家稅務總局信陽市平橋區稅務局向本院提起上訴，本院於2019年4月28日作出（2019）豫15行終81號行政裁定：撤銷原判，發回重審。一審法院重審後作出（2019）豫1502行初89號行政判決，上訴人國家稅務總局信陽市平橋區稅務局向本院提起上訴，本院依法行組成合議庭於2019年12月11日公開開庭審理，上訴人國家稅務總局信陽市平橋區稅務局委託代理人陳達、劉延章，被上訴人九安公司的委託代理人段雲禮、程升，一審被告平橋區人民政府委託代理人王晏君、魏立到庭參加了訴訟，現已審理終結。

一審法院審理查明，2016年11月16日，原信陽市平橋區地方稅務局稽查局根據上級交辦案件意見，開始對原告2010年1月1日至2015年12月31日納稅情況進行檢查。稽查局認為：2011年6月14日，原告九安公司與九龍公司簽訂《合作開發建設協議》，由九龍公司向原告支付1億元、實際支付8000萬元的開發費用開發原告所屬的A5地塊，原告該行為名為“借款”實為“土地使用權轉讓”，應交納營業稅、城建稅、教育附加、地方教育附加、印花稅、土地增值稅、企業所得稅（預徵）等七項稅款合計1836。71161萬元。原告開發建設的A1、A2地塊即和美苑、彩虹苑專案2012年至2016年度賬簿記載應稅收入少申報上述七種稅款1436。375435萬元。2013年至2016年度少記收入未申報上述七種稅款605。978115萬元，2014年10月因關聯交易應補上述七種稅款1582。384513萬元。桂園香園專案2015年度賬簿記載應稅收入少申報土地增值稅（預徵）4。584828萬元。2014年10月11日原告與信陽團結實業有限公司簽訂單價2170元/平方米《房屋銷售合同》，構成低價關聯交易。故稽查局於2017年9月29日作出信平地稅稽處（2017）2號《稅務處理決定書》，責令原告補繳上述七種稅款4449。958285萬元，並從稅款滯納之日起按日萬分之五加收滯納金。2017年9月30日稽查局向原告送達《稅務行政處理決定書》和《稅務行政處罰事項告知書》。2017年10月27日，原信陽市平橋區地方稅務局依據原告申請舉行了聽證會。2017年10月30日稽查局作出信平地稅稽罰（2017）2號《行政處罰決定書》，對原告偷稅違法行為處不繳或少繳稅款1712。070519萬元之0。5倍罰款，計856。03526萬元。2017年11月21日原告對上述《稅務處理決定》和《處罰決定》不服，向被告平橋區政府提出複議申請。2018年1月29日被告平橋區政府作出了信平政複決字（2018）1號《行政複議決定書》，維持上述兩決定。

信陽盛鵬房地產估價師測量師有限公司受原信陽市平橋區地方稅務局稽查局的委託，於2017年7月30日作出盛鵬課稅字（2017）第016號《房地產估價報告》，對位於平橋區平橋大道與平中大街交又口東南角永珍城小區（和美苑）綜合樓一層115號、二層217號、三層317號、四層401至435號、五層501至519號進行了房地產市場價值評估。估價目的：為房地產交易課稅提供評估價值參考依據。所評估的價值不含室內裝修裝飾設施裝置等價值。估價時點：2014年10月。最終確定估價物件總價值17776萬元（單價7050元）。

落款日期2011年6月13日的原告（甲方）與九龍公司（乙方）簽訂的《借款協議》約定，乙方向甲方出借資金共8000萬元，借款期限自2011年6月13日至2015年6月12日止，借款用途為了甲方用於永珍城專案工程建設，借款利息以甲方到賬日1%的利息支付給乙方。

落款日期為2011年6月14日的原告與九龍公司簽訂的《合作開發建設協議》影印件顯示：位於信陽平橋大道和平橋中心大道交匯處的永珍城專案，為加快專案建設進度，九安公司（甲方）同意將本專案A5地塊與九龍公司（乙方）合作開發，九龍公司（乙方）向九安公司（甲方）支付總款項一億元的合作費用，付款方式為：1、合同簽訂後七日內乙方向甲方支付總款項的70%作為履約保證金，計7000萬元整；2、提供《國有土地使用證》、《建設用地規劃許可證》、立項報告、環境評價報告、水土保持方案及相關圖紙手續後七日內九龍公司（乙方）向甲方支付總款項的10%，計1000萬元整。約定《國有土地使用證》由九龍公司（乙方）負責保管，《建設用地規劃許可證》由原告（甲方）負責保管，兩證雙方共用；3、三通一平及拆遷完成，交給九龍公司（乙方）淨地後七日內再付總款項的15%，計1500萬元整；4、餘款5%，計500萬元整，在專案竣工備案後十日內一次性付清。

（2019）豫15行終81號行政裁定書認定以下事實，（一）被告平橋稅務局作出《稅務處理決定》、《稅務行政處罰決定》後，以原告偷逃稅款涉嫌犯罪為由移送公安機關偵查。2018年6月7日，信陽市平橋區人民檢察院以提請批准逮捕犯罪嫌疑人梁遠志的事實不清、證據不足為由，對信陽市公安局平橋分局作出信平檢偵監督不批捕（2018）138號《不批准逮捕決定書》。2018年6月8日信陽市第一看守所作出平公（案）釋字（2018）10042號《釋放證明書》：“梁遠志因逃避追繳欠稅案於2018年5月25日被拘留，現因取保候審，經平橋分局決定予以釋放”。（二）2018年4月23日，平橋稅務局出具《情況說明》，載明：“稽查局對九安公司作出《稅務處理決定》少交稅款4400萬元及《稅務行政處罰決定》罰款856萬元。目前已繳納600餘萬元，雖然九安公司對該決定正在行政訴訟當中，但公司考慮先服從決定繳納稅款；因公司暫無力以貨幣形式支付決定書中的相關稅款和罰款，公司於2017年12月26日向稽查局提供了價值4904。3924萬元資產（和美苑、彩虹苑商鋪），目前正在拍賣變現程式中用於交納稅款；2018年3月29日公司願意再提供價值2599。08982萬元資產（桂園商鋪）供拍賣變現用於交納稅款；以上二筆合計7503。901382萬元可作為變現繳納稅款”。上訴人簽署“情況屬實”並加蓋了公章。（三）2018年8月6日，原告對九龍公司提起民事訴訟，請求確認《合作開發建設協議》無效、返還財產並賠償損失，信陽市平橋區人民法院目前尚未結案。

2018年7月20日，原信陽市平橋區地方稅務局及其下屬的稽查局合併為國家稅務總局信陽市平橋區稅務局。

一審法院認為：法院審查具體行政行為的合法性，主要是審查行政機關的具體行政行為是否超出了其法定的許可權，是否符合法律、法規，是否遵守法定的程式。稅務行政處理決定和稅務行政處罰決定雖是兩個不同的行政行為，但在行政法上二者應屬於關聯行政行為。先行政行為與後行政行為存在程式上的先後關係，即前行為的產生對後行為有一定的影響，在某種程度上，後行為以前行為為依據或前提，先行政行為與後行政行為既相互獨立又相互聯絡。當稅務機關基於同一稅收違法事實作出的稅務處理決定和稅務行政處罰，稅務處理決定是稅務行政處罰的基礎性和關聯性行政行為。在本案中，關於行政處理決定和行政處罰決定，爭議焦點有三：一、行政處理和行政處罰是否遵守法定的程式。河南省地方稅務局2017年7月7日釋出的《關於修訂<河南省地方稅務重大稅務案件審理實施辦法>及<河南省地方稅務關於明確重大稅務行政處罰標準>的公告》（2017年9月1日起施行）第二條第三項規定“各縣（市、區、特殊區域）地方稅務局重大稅務行政處罰案件的標準為所屬稽查局查處的涉稅金額（不含滯納金）在30萬元以上，或處罰金額15萬元以上的稅務處罰案件”。《重大稅務案件審理辦法》第六條規定：“審理委員會履行下列職責：…（二）審理重大稅務案件”，第十四條規定“稽查局應當在內部審理程式終結後5日內，將重大稅務案件提請審理委員會審理。”第三十四條規定“稽査局應當按照重大稅務案件審理意見書製作稅務處理處罰決定等相關文書，加蓋稽查局印章後送達執行。”河南省地方稅務局《重大稅務案件審理實施辦法》第十六條規定“稽查局提請審理委員會審理案件，應當填寫《重大稅務案件審理提請書》和《重大稅務案件審理案卷交接單》，並將案件所有材料一併報送審理委員會辦公室”。依據法律規定，行政訴訟過程中被告不提供或者無正當理由逾期提供證據，視為沒有相應證據。本案涉稅金額4000餘萬元，處罰金額800餘萬元，應屬於重大稅務案件，應按照重大稅務案件程式進行審理。被告平橋稅務局未在法定舉證期限內提交《重大稅務案件集體審理紀要》和《意見書》等按照規定審理此案的相應證據，視為沒有該證據，屬於應適用重大稅務案件審理程式而未適用。被告平橋稅務局也未能提供充分的證據印證行政處理決定書作出前履行了告知對原告作出處理決定所依據的事實和理由、告知其陳述和申辯權利的義務，妨礙了原告相應權利的行使，告知程式違反《稅務行政處罰裁量權利行使規則》第十七條和第十九條的規定。二、顯示系原告與九龍公司簽訂的《合作開發建設協議》影印件能否作為認定二者之間名為借款實為土地使用權轉讓事實的證據。原告賬簿顯示8000萬元為借款，A5地塊九龍苑專案的開發建設與房屋銷售、繳納稅費系以原告名義辦理，《合作開發建設協議》系影印件，被告平橋稅務局依據影印件的內容來認定原告存在轉讓土地使用權欠繳稅款1836。71161萬元，事實不清，主要證據不足。被告依據原告與團結公司簽訂的《商品房買賣合同》、《房地產估價報告》，及原告股東杜鵑（佔股25%）和團結公司股東吳政偉（佔股70%）之間存在家庭成員關係（吳政偉是杜鵑和案外人吳進軍之子），認定原告與團結公司存在低價關聯交易（低價轉讓房屋，轉讓價格2700元每平方米，被告委託鑑定價格7050元每平方米，評估節點2014年10月），被告僅依據鑑定價格（是否參考同一時點的商品房預售備案價格等，未提供相關證據），就認定系“低價”關聯交易，事實不清，主要證據不足。綜上，被訴的稅務處理決定、處罰決定書，基本事實不清，主要證據不足，程式違法，應當撤銷。三、行政複議決定是否合法問題。《中華人民共和國稅收徵收管理法》第八十八條第一款規定“納稅人、扣繳義務人、納稅擔保人同稅務機關在納稅上發生爭議時，必須先依照稅務機關的納稅決定繳納或者解繳稅款及滯納金或者提供相應的擔保，然後可以依法申請行政複議；對行政複議決定不服的，可以依法向人民法院起訴。”《稅務行政複議規則》第三十三條規定“申請人對本規則第十四條第一項規定的行為不服的，應當先向行政複議機關申請行政複議；對行政複議決定不服的，可以向人民法院提起行政訴訟。申請人按照前款規定申請行政複議的，必須依照稅務機關根據法律、法規確定的稅額、期限，先行繳納或者解繳稅款和滯納金，或者提供相應的擔保，才可以在繳清稅款和滯納金以後或者所提供的擔保得到作出具體行政行為的稅務機關確認之日起60日內提出行政複議申請。”被告平橋區政府未依法審查對行政處理決定和行政處罰決定提起的複議是否滿足了上述法定條件而受理了複議申請，據此作出的信平政複決字（2018）1號行政複議決定，屬違反法定程式，依法應予撤銷。遂依照《中華人民共和國行政訴訟法》第七十條第一、三項，第七十九條的規定，判決：一、撤銷被告平橋稅務局作出的信平地稅稽處（2017）2號稅務處理決定書和信平地稅稽罰（2017）2號稅務行政處罰決定書；二、撤銷被告平橋區政府作出的信平政複決字（2018）1號行政複議決定書。

一審被告平橋地稅局上訴請求：一、撤銷信陽市溮河區人民法院（2019）豫1502行初89號行政判決第一項，維持第二項；二、改判駁回被上訴人請求撤銷信平地稅稽處（2017）2號稅務處理決定書的起訴，駁回被上訴人請求撤銷信平地稅稽罰（2017）2號稅務行政處罰決定的訴訟請求。理由是：1、因被上訴人未按照法律規定及上訴人要求繳納稅款，也未向上訴人提供相應的擔保，一審被告平橋區政府受理被上訴人請求撤銷稅務處理決定書、稅務行政處罰決定的複議申請並作出行政複議決定的程式嚴重違法，應依法撤銷行政複議決定。2、因複議機關受理複議申請程式嚴重違法，導致一審法院受理被上訴人請求撤銷稅務處理決定並判決撤銷該處理決定，程式同樣嚴重違法。3、一審判決理由中繼續偽造或編造了部分事實，隱瞞了關鍵事實。表現在其確實在舉證期限屆滿前一天提交了《重大稅務案件資訊集體審理紀要》和《意見書》，而一審法院在未按規定出具證據收據的情況下一直予以否認；一審判決刻意隱瞞上訴人提交的《土地使用權分割協議書》這一證據及其所證明的關鍵事實，認定“《土地使用權分割協議書》系影印件，被告平橋稅務局依據影印件的內容來認定原告九安公司存在轉讓土地使用權欠繳稅款……事實不清，證據不足”，實屬以隱瞞的方式編造事實。4、一審判決認定上訴人未提供證據印證處理決定作出前履行了告知相對人所依據的事實和理由及享有陳述和申辯的權利，屬於違反《稅務行政處罰裁量權利行使規則》第十七條、第十九條的程式違法。此認定既違背事實也混淆了稅務徵收、稅務行政處罰的性質，同時屬於濫用行政規章。5、一審判決理由中認定上訴人系僅依據鑑定價格認定被上訴人與信陽團結公司構成關聯交易的事實不清、主要證據不足，屬於以行政審判職權非法干預行政執法職權。6、一審判決書行文混亂不堪。7、被訴的稅務處理決定、稅務行政處罰決定認定的被上訴人在A5地塊開發中轉讓土地使用權產生納稅義務1836。71161萬元，被上訴人在和美苑彩虹苑專案建設中少申報、少記收入未申報、關聯交易應補繳稅款2608。661847萬元，被上訴人桂園、香園專案建設少申報土地增值稅（預徵）4。584828萬元共三項違法行為的事實清楚，證據確鑿，適用法律正確，應予以維持。8、被訴的稅務處理決定、稅務行政處罰決定不存在被上訴人所稱的“程式違法”之任何事實。

一審原告九安公司二審辯稱，一審判決事實清楚，證據確鑿，適用法律正確，請求維持原判。理由是：1、其在申請複議前已向稅務機關提供了財產擔保並經過了上訴人同意，上訴人正是基於其提供的財產實施了查封措施。且行政複議決定作出前後，上訴人並未對被上訴人申請複議的條件提出異議。2、上訴人稱一審法院隱瞞證據系狡辯。上訴人在法定期限內提交的證據目錄中並沒有《稅務案件集體審理紀要》，在複議期間亦未提交該證據。3、《中華人民共和國稅收徵收管理法》第八條及《國家稅務總局關於規範稅務行政裁量權工作的指導意見》（國稅發〔2012〕65號）均規定了納稅人享有陳述權、申辯權，上訴人認為徵收稅款前不必向納稅人告知陳述申辯權屬於理解法律錯誤。4、上訴人依據沒有原件的所謂A5地塊《合作開發建設協議》影印件及未查清該協議與原告之間的法律關係性質，即對原告進行作出稅務處理決定、稅務行政處罰決定，明顯事實不清、證據不足。5、上訴人未能夠提供原告銷售和美苑、彩虹苑房屋存在“關聯交易”的證據，且在核定和美苑、彩虹苑應納稅額未按照規定發出《稅務事項通知書》書面通知核定應納稅額，專案部作為納稅人意見；對納稅人有異議並且提供相關證據的，應當逐一稽核，不採納相關證據的應當向納稅人說明理由的法定程式辦理，實體上和程式上均嚴重違法。6、一審被告信陽市平橋區人民政府行政複議過程中既未將和美苑、彩虹苑專案部列為行政複議的申請人，也沒有依法通知申請人和美苑、彩苑專案部參加行政複議活動，行政複議決定內容和結果均存在重大錯誤。

一審被告平橋區政府述稱，其受理被上訴人對稅務處理決定、稅務行政處罰決定的複議申請，因被上訴人並未依法繳納稅款，亦未提供財產擔保，其承認受理複議申請違法；上訴人作出的被訴稅務處理決定、稅務行政處罰決定證據確鑿，適用法律正確，符合法定程式。請求判決駁回被上訴人的訴訟請求。

本院二審查明事實及證據與一審一致，本院予以確認。

本院認為：一、被訴的稅務處理決定作出之前上訴人未告知被上訴人稅務違法行為事實、證據及法律依據，未告知陳述、申辯及要求聽證等權利，構成程式違法。程式正當是依法行政的基本原則，行政機關在作出對行政相對人權利義務產生重大不利影響的決定之前，必須告知行政相對人擬作出決定認定的事實、證據及法律依據，告知陳述、申辯及要求聽證等權利。上訴人關於作出稅務處理決定前未告知、聽取陳述申辯權利以及一審判決混淆了稅務處理決定、稅務行政處罰決定不同法律性質而濫用行政規章的上訴理由不能成立。二、被訴的稅務處理決定、處罰決定認定被上訴人轉讓國有建設用地使用權而未繳納國家稅款違法行為的主要證據不足。上訴人認定該事實的證據主要是被上訴人與九龍公司簽訂的《合作開發建設協議》影印件及對九龍公司專案經理的調查筆錄，但被上訴人在信陽市平橋區人民法院請求確認《合作開發建設協議》無效、返還財產並賠償損失的民事訴訟尚未結案，上訴人以被上訴人法定代表人涉嫌犯罪為由將此案移送追究刑事責任，信陽市平橋區人民檢察院以事實不清、證據不足為由作出了《不批准逮捕決定書》。上訴人調取的現有證據確不足以證明被上訴人存在私自轉讓國有建設用地使用權而未繳納國家稅款的違法事實。一審判決認定被訴的兩個行政行為主要證據不足正確。三、一審被告信陽市平橋區政府受理被上訴人複議申請並無不當。上訴人於2017年9月29日作出稅務處理決定，2017年10月30日作出稅務行政處罰決定，被上訴人於2017年11月21日因不服上述稅務處理決定、行政處罰決定一併向一審被告信陽市平橋區政府申請複議。上訴人在行政複議程式答辯中並未提出被上訴人不具備申請複議條件，複議決定作出後亦未提起訴訟，且複議機關在原第一次一審訴訟答辯中明確表示複議程式合法。而經上訴人簽署“情況屬實”意見並加蓋了公章的被上訴人出具的《情況說明》載明“稽查局對九安公司作出《稅務處理決定》少交稅款4400萬元及《稅務行政處罰決定》罰款856萬元。目前已繳納600餘萬元，雖然九安公司對該決定正在行政訴訟當中，但公司考慮先服從決定繳納稅款；因公司暫無力以貨幣形式支付決定書中的相關稅款和罰款，公司於2017年12月26日向稽查局提供了價值4904。3924萬元資產（和美苑、彩虹苑商鋪），目前正在拍賣變現程式中用於交納稅款；2018年3月29日公司願意再提供價值2599。08982萬元資產（桂園商鋪）供拍賣變現用於交納稅款；以上二筆合計7503。901382萬元可作為變現繳納稅款”。上訴人關於被上訴人因未提供納稅擔保而不具備申請複議及提起訴訟前置條件的上訴理由不能成立。四、一審法院受理被上訴人對被告平橋區政府就稅務處理決定、處罰決定一併作出的複議決定的起訴並無不當。根據《中華人民共和國稅收徵收管理法》第八十八條規定，不服稅務處理決定時必須先依照決定繳納或者解繳稅款及滯納金或者提供相應的擔保，然後可以申請行政複議，對複議決定不服的可以依法起訴。對不服稅務行政處罰決定則無需經過上述前置程式，可以直接提起訴訟。稅務處理決定、稅務處罰決定對應的是同一稅務違法的事實，兩個不同性質的行政決定具有高度關聯性，一審被告信陽市平橋區政府既已一併受理並作出了一併維持的一個複議決定，一審法院一案受理被上訴人的一併起訴，並無不當。故一審判決認定事實清楚，適用法律正確。經本院審判委員會研究，根據《中華人民共和國行政訴訟法》第八十九條第一款第一項之規定，判決如下：

駁回上訴，維持原判。

二審案件受理費50元，由上訴人國家稅務總局信陽市平橋區稅務局負擔。

本判決為終審判決。

審判長李德如

審判員李洪宇

審判員阮曉強

二〇一九年十二月三十日

書記員馬佩佩